建筑施工行業(yè)內(nèi)所說的工程機(jī)械租賃，其實(shí)包含兩種：一種是干租，即只租機(jī)械不配備機(jī)手;一種是濕租，即租賃機(jī)械同時(shí)配備操縱、維修人員。從稅務(wù)角度來說，兩者屬于不同的納稅范疇。
前者是租賃業(yè)下的機(jī)械設(shè)備租賃，稅務(wù)上屬于有形動(dòng)產(chǎn)租賃，在2013年8月1日開始納入營(yíng)改增的范圍，稅率為17%;后者是建筑業(yè)下的提供施工設(shè)備服務(wù)，稅務(wù)上歸屬于其他建筑勞務(wù)，建筑勞務(wù)在2016年5月1日后新納入營(yíng)改增的范圍，稅率為11%;兩者的小規(guī)模納稅人征收率均為3%。營(yíng)改增對(duì)工程機(jī)械租賃行業(yè)有多少納稅影響?有什么應(yīng)對(duì)方法?本文將進(jìn)行簡(jiǎn)單的論述。
一、營(yíng)改增前后機(jī)械租賃企業(yè)的稅負(fù)和利潤(rùn)變化
對(duì)于外行人來說，可能不是太明白為什么國(guó)家說實(shí)施營(yíng)改增，所有行業(yè)稅負(fù)都只減不增。因?yàn)閺谋砻鎭砜矗瑺I(yíng)改增令各行各業(yè)的稅率提高不少。就拿工程機(jī)械租賃行業(yè)來講，干租業(yè)務(wù)-有形動(dòng)產(chǎn)租賃稅率是從5%提高到17%(2013年8月已實(shí)施營(yíng)改增)，提高比率高達(dá)12%;濕租業(yè)務(wù)-其他建筑勞務(wù)稅率是從3%提高11%，提高比率也達(dá)9%。有這種誤解，主要是大家對(duì)營(yíng)業(yè)稅和增值稅本身的特點(diǎn)不是太了解。
在營(yíng)改增前，營(yíng)業(yè)稅是針對(duì)在我國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人取得的營(yíng)業(yè)收入征收的一種價(jià)內(nèi)稅;增值稅是針對(duì)在我國(guó)境內(nèi)銷售貨物、提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，就其取得的增值額為計(jì)算依據(jù)征收的一種價(jià)外稅。
營(yíng)業(yè)稅和增值稅最主要的區(qū)別，除了征稅對(duì)象的不同，其關(guān)鍵的差別在于營(yíng)業(yè)稅對(duì)營(yíng)業(yè)收入征稅，即無論企業(yè)因?yàn)楫a(chǎn)生該項(xiàng)收入付出了多少成本，這個(gè)流轉(zhuǎn)稅企業(yè)都必須負(fù)擔(dān);而增值稅是對(duì)增值額征稅，即企業(yè)取得收入所交的稅金可以抵扣因取得該項(xiàng)收入付出的成本所交的稅金，抵扣后有余額要交稅，抵扣后是虧損不用交稅;另一個(gè)主要差別在于“價(jià)內(nèi)稅“和”價(jià)外稅“的區(qū)別，所謂價(jià)內(nèi)指的是按含稅營(yíng)業(yè)額計(jì)稅;所謂價(jià)外指的是按不含稅銷售額計(jì)稅。我們用一些簡(jiǎn)單的數(shù)據(jù)來說說營(yíng)改增對(duì)干租業(yè)務(wù)，濕租業(yè)務(wù)，小規(guī)模納稅人業(yè)務(wù)的納稅影響。
假設(shè)一家工程機(jī)械設(shè)備租賃企業(yè)為增值稅一般納稅人，年收入是500萬(含稅)，成本是350萬，不考慮流轉(zhuǎn)稅的附加稅費(fèi)。
1、提供不配備機(jī)手的干租業(yè)務(wù)的納稅影響。
交納營(yíng)業(yè)稅下的稅負(fù)及利潤(rùn)情況：
(1)營(yíng)業(yè)稅=500*5%=25萬元
(2)利潤(rùn)總額=500-350-25=100萬
營(yíng)改增后的稅負(fù)及利潤(rùn)情況：
假設(shè)流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)不變，則進(jìn)項(xiàng)稅額=500/1.17*17%-25=47.65萬元，可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣的成本為280.29萬元(假設(shè)該可抵扣成本稅率均為17%，47.65/17%=280.29萬元)，利潤(rùn)總額=500/1.17-(350-280.29*17%)=124.70萬元;由上述計(jì)算可知，該租賃企業(yè)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額大于等于47.75萬元時(shí)，營(yíng)改增后的稅負(fù)會(huì)低于營(yíng)改增前的稅負(fù)，同時(shí)利潤(rùn)大于營(yíng)改增以前。
2、提供配備機(jī)手的濕租業(yè)務(wù)。濕租業(yè)務(wù)成本除了常規(guī)的成本，還需要考慮機(jī)手的成本，我們假設(shè)該成本為50萬(假設(shè)機(jī)手為公司的工隊(duì)，無進(jìn)項(xiàng)可抵扣)
交納營(yíng)業(yè)稅下的稅負(fù)及利潤(rùn)情況：
(1)營(yíng)業(yè)稅=500*3%=15萬
(2)利潤(rùn)總額=500-15-350-50=85萬
營(yíng)改增后的稅負(fù)及利潤(rùn)情況：
同樣假設(shè)流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)不變，則進(jìn)項(xiàng)稅額=500/1.11*11%-15=34.55萬元，可以進(jìn)項(xiàng)抵扣的成本為203.24萬元(假設(shè)該可抵扣成本稅率均為17%，34.55/17%=203.24萬元)，利潤(rùn)總額=500/1.11-(350-203.24*17%)-50=85;當(dāng)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額大于等于34.55萬元時(shí)，營(yíng)改增后的稅負(fù)會(huì)低于營(yíng)改增前的稅負(fù)，同時(shí)利潤(rùn)大于等于營(yíng)改增以前。
3、小規(guī)模納稅人的納稅影響。
營(yíng)改增前，無論是從事干租業(yè)務(wù)還是濕租業(yè)務(wù)的設(shè)備租賃企業(yè)都沒有區(qū)分一般納稅人和小規(guī)模納稅人，相同的收入所繳納的稅費(fèi)和實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)是一樣的。營(yíng)改增后，根據(jù)企業(yè)的收入規(guī)模，收入在500萬以上的企業(yè)劃分為一般納稅人，適用不同的增值稅稅率;收入在500萬以下的企業(yè)劃分為小規(guī)模納稅人，一律使用3%的征收率。假設(shè)取得100萬的收入，營(yíng)改增前：干租業(yè)務(wù)營(yíng)業(yè)稅=100*5%=5萬元，濕租業(yè)務(wù)營(yíng)業(yè)稅=100*3%=3萬，營(yíng)改增后增值稅=100/1.03*3%=2.91萬。
從上述簡(jiǎn)單粗糙的數(shù)據(jù)計(jì)算分析，可以看出營(yíng)改增對(duì)小規(guī)模納稅人的稅負(fù)的確是只減不增;而對(duì)于一般納稅人的設(shè)備租賃企業(yè)，收入不變的情況下，稅負(fù)減少的前提條件是有足夠多的進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣。
二、營(yíng)改增影響建筑施工企業(yè)(客戶)對(duì)工程機(jī)械租賃的選擇。
在營(yíng)改增前，施工企業(yè)為降低成本，往往選擇個(gè)體戶，小規(guī)模納稅人作為合作商提供材料、機(jī)械設(shè)備租賃，因?yàn)闊o論該合作商是小規(guī)模納稅人還是一般納稅人，只要能開出真實(shí)合法的發(fā)票即可，至于是什么類型的發(fā)票，或發(fā)票所含的稅金是多少與施工企業(yè)都無關(guān)。而營(yíng)改增后，建筑施工企業(yè)的稅率從營(yíng)業(yè)額3%調(diào)整至銷售額的11%，小規(guī)模納稅人征稅率為3%。
由于增值稅是抵扣稅制，而大部分的施工企業(yè)都是增值稅一般納稅人，這意味著他們?cè)谶x擇供應(yīng)商的時(shí)候，會(huì)優(yōu)先考慮具備開具增值稅專用發(fā)票資格的供應(yīng)商，否則其銷項(xiàng)稅缺少進(jìn)項(xiàng)可抵，稅負(fù)將大大提升。一部分的工程機(jī)械租賃企業(yè)為了避稅，隱瞞收入，甘愿做“小”，而在營(yíng)改增這個(gè)大環(huán)境下，作為個(gè)體戶或者小規(guī)模的工程機(jī)械租賃企業(yè)，要不就能在價(jià)格上有絕對(duì)的優(yōu)勢(shì)，要不就逼著自己做大做強(qiáng)，否則被大型的機(jī)械租賃企業(yè)吞噬將是大勢(shì)所趨。
三、營(yíng)改增對(duì)工程機(jī)械租賃企業(yè)選擇供應(yīng)商的影響。
1、對(duì)工程機(jī)械“干租”企業(yè)的影響。
設(shè)備租賃企業(yè)的干租業(yè)務(wù)增值稅進(jìn)項(xiàng)的抵扣主要依靠購(gòu)置新設(shè)備及設(shè) 備的維修保養(yǎng)費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)稅。對(duì)于已成立和發(fā)展到一定程度的設(shè)備租賃企業(yè)來說，用于出租的工程機(jī)械的配備基本齊全，由于多數(shù)設(shè)備在營(yíng)改增之前購(gòu)入并已按照固定資產(chǎn)相關(guān)規(guī)定計(jì)提折舊列入了成本，營(yíng)改增后在設(shè)備的購(gòu)進(jìn)方面的進(jìn)項(xiàng)抵扣部分有限，其進(jìn)項(xiàng)抵扣多數(shù)來自于設(shè)備的維修保養(yǎng)。
設(shè)備的維修保養(yǎng)費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)抵扣主要是是日常維修配件的購(gòu)買或機(jī)械大修理費(fèi)用進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，小的配件供應(yīng)商通常價(jià)格較低，但一般都不能開出增值稅專票，導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)不可抵;能提供增值稅專票的企業(yè)，配件價(jià)格都較高，企業(yè)的維修費(fèi)用因而大幅增加。
假設(shè)租賃公司的”干租“業(yè)務(wù)收取每天1200元/天的租賃費(fèi)，可取得專票的維修成本為300元/天，不可取得專票的維修成本為250元/天，不考慮其他的抵扣因素，可取得專票的應(yīng)納稅額為1200/1.17*17%-300/1.17*17%=130.79元，利潤(rùn)為1200/1.17-300/1.17=769.23元;不可取得專票的應(yīng)納稅額為1200/1.17*17%=174.36元，利潤(rùn)為 1200/1.17-250=775.64元;在配件價(jià)格差異不是太大的情況下，選擇同樣是增值稅納稅人的供應(yīng)商要比選擇個(gè)體或小規(guī)模要干租企業(yè)要更有利。
事隔兩年多的全面營(yíng)改增似乎與從事干租業(yè)務(wù)的設(shè)備企業(yè)關(guān)系不大，事實(shí)上不然，各行各業(yè)均投入到營(yíng)改增的大流中，這意味著設(shè)備租賃企業(yè)的費(fèi)用進(jìn)項(xiàng)抵扣的范圍加大，例如場(chǎng)地的租賃費(fèi)用、物業(yè)的管理費(fèi)用，這些費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)稅額都可以抵扣進(jìn)項(xiàng)，也算是設(shè)備租賃企業(yè)的一次“稅收減負(fù)”。
2、對(duì)工程機(jī)械的”濕租“企業(yè)的影響
從事“濕租”業(yè)務(wù)的設(shè)備租賃企業(yè)，與從事“干租”業(yè)務(wù)的企業(yè)相比，費(fèi)用的主要構(gòu)成除了機(jī)械設(shè)備本身的成本、維修保養(yǎng)的成本，還有配備機(jī)手的人工成本。通常提供“濕租”業(yè)務(wù)的租賃企業(yè)機(jī)手來自于三個(gè)方面：一是租賃企業(yè)自己組建的機(jī)手團(tuán)隊(duì)，由租賃企業(yè)發(fā)工資，買社保，包括各種人員管理成本，這種機(jī)手的人工成本無進(jìn)項(xiàng)可抵;二是租賃企業(yè)通過勞務(wù)公司招聘機(jī)手，由勞務(wù)公司開出發(fā)票，這種方式下只要?jiǎng)趧?wù)公司能開出的增值稅專票，則進(jìn)項(xiàng)可抵;第三種方式是通過臨時(shí)招聘農(nóng)民工，按租賃天數(shù)支付農(nóng)民工勞務(wù)費(fèi)，這種方式同樣無進(jìn)項(xiàng)可抵。
假設(shè)租賃企業(yè)都是收取每天2000元/臺(tái)班(含稅)的租賃費(fèi)，每天的維修成本為300元(取得專票)，人工成本按第一種方式和第二種方式都是1000元，第三種方式下成本只需800元，不考慮公司其他的進(jìn)項(xiàng)抵扣，則第一種方式下的應(yīng)納增值稅稅額為2000/1.11*11%-300/1.17*17%=154.61元，利潤(rùn)為2000/1.11-300/1.17-1000=545.39元;第二種方式下應(yīng)納增值稅額為2000/1.11*11%-300/1.17*17%-1000/1.06*6%=98.01元，利潤(rùn)為2000/1.11-300/1.17-1000/1.06=601.99元;第三種方式下應(yīng)納增值稅額為2000/1.11*11%-300/1.17*17%=154.61元，利潤(rùn)為2000/1.11-300/1.17-800=745.39元。
由上述假設(shè)可知，通過勞務(wù)公司招聘機(jī)手的方式下第二種方式下最節(jié)稅;通過招聘農(nóng)民工的方式利潤(rùn)最高。這樣看來，臨時(shí)招聘勞民工的方式仿佛是最好的方式，稅負(fù)與自帶機(jī)手的情況持平，利潤(rùn)高出其他兩種方式達(dá)20%。但是事實(shí)真的如此嗎?臨時(shí)招聘的農(nóng)民工普遍存在文化程度偏低，隊(duì)伍組織渙散，受教育程度低，缺乏必要的職業(yè)培訓(xùn)，導(dǎo)致上崗操作機(jī)械的時(shí)候安全事故時(shí)有發(fā)生，設(shè)備租賃企業(yè)因此發(fā)生諸多后續(xù)管理成本、賠償成本;另外支付給農(nóng)民工的費(fèi)用，如果直接以現(xiàn)金的方式支付，必須代扣代繳個(gè)稅，毫無疑問這個(gè)稅收成本還是由企業(yè)負(fù)擔(dān);其二就是通過一些替代發(fā)票來沖銷這方面的費(fèi)用，這種方法存在一定的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，從事“濕租”業(yè)務(wù)的企業(yè)，目光要放遠(yuǎn)，不能單從短期的納稅成本和利潤(rùn)所得去考慮機(jī)手成本的，應(yīng)綜合平衡各方面的關(guān)系。
四、營(yíng)改增工程機(jī)械租賃行業(yè)的應(yīng)對(duì)方法
面對(duì)營(yíng)改增，工程機(jī)械租賃行業(yè)如何把因稅率提高而產(chǎn)生的納稅影響降到最低，我們可以從以下幾個(gè)方面考慮應(yīng)對(duì)：
1、加強(qiáng)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣環(huán)節(jié)的管理。營(yíng)改增后，增值稅數(shù)額的高低直接取決于提供多少增值稅專用發(fā)票用于進(jìn)項(xiàng)抵扣。因此，企業(yè)所能夠提供的進(jìn)項(xiàng)抵扣部分越高，所繳納的增值稅金額也就會(huì)越低。這就決定了工程機(jī)械租賃行業(yè)應(yīng)該在綜合考慮價(jià)格和稅負(fù)的前提下，更多地選擇有具有增值稅納稅人資格的供應(yīng)商進(jìn)行合作，并且要考查其相應(yīng)的扣減稅率，取得增值稅專用發(fā)票，完善進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題，以免無法抵扣企業(yè)增值稅。
2、加快設(shè)備的更新?lián)Q代。由于大多數(shù)的工程機(jī)械租賃企業(yè)在營(yíng)改增以前設(shè)備配置已經(jīng)基本齊全，大部分企業(yè)為了節(jié)約成本，機(jī)械的更新?lián)Q代非常落后。一些老舊的工程機(jī)械維修成本高企。加快設(shè)備的更新速度，第一可以提升出租機(jī)械的競(jìng)爭(zhēng)力;二是從安全角度出發(fā)，老舊機(jī)械存在更多的安全隱患;第三是從正規(guī)廠家購(gòu)置資產(chǎn)，除了能夠得到較大進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，以后資產(chǎn)處置價(jià)格更有保證。
3、開票與收款盡量同步。因?yàn)橄乳_發(fā)票，必先報(bào)稅。根據(jù)增值稅暫行條例的規(guī)定，納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間是提供應(yīng)稅勞務(wù)并收訖銷售款項(xiàng)或索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。先開發(fā)票的，為開具發(fā)票的日期。因建筑施工行業(yè)特殊性，其款項(xiàng)結(jié)算周期一般較長(zhǎng)，因此建議租賃企業(yè)不要超前開出發(fā)票，盡量做到票款時(shí)間能夠同步。
4、從事濕租業(yè)務(wù)的設(shè)備租賃公司機(jī)手配備可通過向人力資源公司購(gòu)買。因無論是公司自身雇傭機(jī)手支付的工資薪金，或是臨時(shí)找來的農(nóng)民工支付的勞務(wù)費(fèi)，都沒有直接向人力資源公司直接購(gòu)買勞務(wù)人員的服務(wù)來得好，既能減少企業(yè)直接的人員管理成本，又能取得合法的票據(jù)，支付的費(fèi)用所含的進(jìn)項(xiàng)稅額還可以用于抵扣，無疑給公司減輕了稅務(wù)負(fù)擔(dān)。
5、談判合同要注意雙方所談的價(jià)款是否含稅。由于增值稅是價(jià)外稅，含稅價(jià)和不含稅家差異較大，在與施工企業(yè)進(jìn)行合同談判時(shí)，要明確雙方所談價(jià)格是否含稅，避免糾紛，造成不必要的損失。
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